3. Daire 1996/1240 E., 1997/3584 K.
"İçtihat Metni"
Temyiz İsteminde Bulunan : ... Vergi Dairesi Müdürlüğü
Karşı Taraf: ... Pazarlama İthalat İhracat San.Tic.Ltd.Şti.
Vekili: Av. ...
İstemin Özeti Davacı şirketin 1990 yılı defter ve belgelerinin incelenmesi sonucu düzenlenen vergi inceleme raporuna dayanılarak kesilen kaçakçılığa iştirak cezasına karşı açılan davayı; tarhiyatın dayanağı vergi inceleme raporundan, davacı şirket tarafından, tarım ürünleri toptan pazarlaması ve inşaat malzemeleri alım-satım işiyle uğraşmak üzere 5.10.1988 tarihinde faaliyete geçildiği, 1990 yılına ilişkin kurumlar vergisi beyannamesinde faaliyette bulunulmadığından söz edilerek matrah beyan edilmediği, aynı yıla ilişkin yasal defterlerin tutulmadığı ve tasdik ettirilmediği, şirket tarafından, bir kısım belgelerin incelemeye ibraz edilmediği, ... adına düzenlenen 40.200.000.- lira tutarındaki 25.12.1990 gün ve 125303 numaralı faturanın, ibraz edilmeyen fatura koçanlarından biri olduğu, bu durumda, tasdik edilmeyen ve kullanılmayan defterler, ibraz edilmeyen belgeler, matrah belirtilmeyen katma değer ve kurumlar vergisi beyannameleri nedeniyle, bu dönemde düzenlenen tüm faturaların, gerçek bir emtia hareketini yansıtmadığından sahte olduğu, ... adına düzenlenen 125303 numaralı fatura, ibraz edilmeyen 125301-125350 numaralı koçanda bulunduğundan, geriye doğru önceki koçanın da kullanıldığından söz edilerek, toplam 53 faturanın kullanıldığı, 125303 numaralı faturanın tutarı 40.200.000.- lira olduğundan, kalan 52 faturanın da bu tutar üzerinden hesaplanması halinde toplam 2.090.400.000.-lira üzerinden düzenlenmiş olacağı, düzenlenen fatura karşılığında da şirketin %2 komisyon geliri elde ettiği kabul edilerek, 53 faturadan elde edilen 42.612.000.- lira ticari kazancın beyan dışı bırakıldığı ileri sürülerek şirket adına, bu miktar matrah farkı üzerinden kurumlar vergisi ve katma değer vergisi salınmasının ve bu sahte faturaları alan mükelleflerin vergi kaçırmalarına neden olunduğundan Vergi Usul Kanununun 338. maddesi ne göre kaçakçılığa iştirak cezası kesilmesinin önerildiğinin anlaşıldığı, bu öneri doğrultusunda şirket adına kaçakçılığa iştirak cezası kesilmiş ise de: vergi inceleme raporuna ekli tutanakta, naylon fatura düzenlenerek komisyon geliri veya kar alındığı yolunda somut bir tespitin bulunmadığı, aksine faaliyetleri bulunmadığından fatura düzenlemedikleri, ibraz edilmeyen fatura ciltlerinin kaybolduğu ve kaybolan belgeler için asliye hukuk mahkemesinde açılan dava idari dava olması nedeniyle reddedilmiş ise de durumun resmi bir makama bildirilmiş bulunduğu, 125303 numaralı fatura kullanılmış olsa idi, boş olarak ibraz edildiği inceleme tutanağı ile tespitli olan 124801-125250 numaralı faturaların da kullanılmış olmasının gerektiği, öte yandan, davacı şirketin faaliyete başladığı 5.10.1988 tarihinden 31.12.1988 tarihine kadar olan dönemin kurumlar vergisi ve katma değer vergisi matrahlarının da takdir komisyonunca faaliyetin bulunmaması nedeniyle matrahsız takdir edildiği, şirketin açılış tarihinden itibaren herhangi bir faaliyetinin bulunmadığının, 15.11.1993 tarihli yoklama fişi ile tespit edildiği, düzenlendiği iddia edilen 125303 Nolu faturanın, davacı şirket tarafından kesildiği yolunda idarece yapılmış bir tespit de bulunmadığından, bu faturadaki tutar esas alınarak, geriye doğru toplam 53 faturanın da aynı miktar üzerinden düzenlendiği ve %2 komisyon geliri Bide edildiğinden ve gelir, kurumlar ve katma değer vergisi mükelleflerinin vergi kaçırmalarına neden olunduğundan söz edilerek Vergi Usul Kanununun 338. maddesine göre kaçakçılığa iştirak cezası kesilmesinde yasal isabet görülmediği gerekçesiyle kabul ederek kesilen cezayı kaldıran Sakarya Vergi Mahkemesinin 23.11.1995 gün ve E:1995/108, K:1995/351 sayılı kararının; davacı şirket adına kesilen cezada kanuna aykırılık bulunmadığı ileri sürülerek bozulması istemidir.
Tetkik Hakimi : Sibel Kök
Düşüncesi Olayda, davacı şirket tarafından incelemeye ibraz edilmeyen fatura ciltlerine dahil 125303 numaralı fatura düzenlenmiş olduğundan, ibraz edilmeyen diğer faturaların da düzenlendiği ve bu faturaların adına düzenlendiği mükelleflerin vergi kaçırmalarına yardımcı olunduğu varsayımından hareketle şirket adına kaçakçılığa iştirak cezası kesildiği anlaşılmış ise de; davalı idarenin, sözü edilen faturaların düzenlendiği iddiası somut bir tespite dayanmamaktadır. Bu durumda, düzenlendiği iddia edilen faturalar ve bu faturaların adına düzenlendiği mükellefler konusunda idarece yapılmış somut bir tespit bulunmaksızın, davacı şirketin bir kısım mükellefin vergi kaçırmasına yardımcı olduğundan söz edilemeyeceğinden, şirket adına ceza kesilmesinde yasal isabet bulunmamaktadır.
Bu nedenle, vergi mahkemesi kararının sonucu itibariyle yerinde olduğu ve temyiz isteminin reddi gerektiği düşünülmektedir.
Savcı Nurhan Yücel
Düşüncesi : Temyiz dilekçesinde öne sürülen hususlar, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Yasasının 49. maddesinin 1. fıkrasında belirtilen nedenlerden hiçbirisine uymayıp vergi mahkemesince verilen kararın dayandığı hukuki ve yasal nedenler karşısında anılan kararın bozulmasını gerektirir nitelikte görülmemektedir.
Açıklanan nedenlerle temyiz isteminin reddiyle vergi mahkemesi kararının onanmasının uygun olacağı düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Hüküm veren Danıştay Üçüncü Dairesince işin gereği görüşülüp düşünüldü:
213 sayılı Vergi Usul Kanununun 338. maddesinde, ayrı ayrı menfaat gözetmek şartıyla birden fazla kişinin kaçakçılık yaptıkları veya kaçakçılığa teşebbüs sayılan fi ileri irtikap ettikleri veya doğrudan doğruya beraber işlemiş oldukları takdirde, her biri hakkında iştirak ettikleri suçlar için bu kanunda yazılı cezaların uygulanacağı hükmüne yer verilmiştir.
Aynı kanunun 347. maddesinde ise, kaçakçılık olduğunu bildiği bir fiilin işlenip tamamlanmasını fiili ile kolaylaştıranlara, bundan ayrı bir menfaat göz etmediği takdirde, bu fiiller için kanunda belli edilen cezaların dörtte birinin kesileceği veya hükmedileceği, aynı yardımı 344. maddenin 1-6 ncı bentlerinde yazılı fiillerin tamamlanması için yapanlara, bu fiiller için tayin olunan cezanın yansının hükmolunacağı hükme bağlanmıştır.
Anılan kanun hükümlerinin incelenmesinden, bir mükellefin başka bir mükellefin kaçakçılık sayılabilecek bir eylemine yardımda bulunmasının kaçakçılığa iştirak fiilini değil yardım fiilini oluşturacağı sonucuna ulaşılmaktadır.
Dosyanın incelenmesinden, davacı şirketin 1990 yılı defter ve belgelerinin incelenmesi sırasında bir kısım fatura, sevk irsaliyesi, gider pusulası ve müstahsil makbuzunun incelemeye ibraz edilmediği, ancak şirket tarafından 25.12.1990 gün ve 125303 numaralı bir faturanın düzenlendiği ve bu faturanın ibraz edilmeyen fatura koçanları arasında bulunduğunun anlaşıldığı, dolayısıyla, düzenlenen bu faturadan geriye doğru 53 faturanın düzenlendiği ve bu suretle, adına fatura "düzenlenen kurumlar, gelir ve katma değer vergisi mükelleflerinin vergi kaçırmalarına yardımcı olunduğu kabul edilerek, davacı şirket adına kaçakçılığa iştirak cezası kesildiği anlaşılmıştır.
Olayda, davacı şirket adına sözü edilen faturaları düzenleyerek, vergi mükelleflerinin kaçakçılık yapmalarına yardımcı olması nedeniyle, 213 sayılı Kanunun 338. maddesine göre kaçakçılığa iştirak cezası kesilmesi mümkün olmayıp, aynı kanunun 347. maddesine göre kaçakçılığa yardım fiili nedeniyle ceza kesilmesi gerekmekte ise de; kanunun 347. maddesine göre kaçakçılığa yardım nedeniyle ceza kesilebilmesi için davacı şirketin adına fatura düzenlediği kişi ve şirketler adına, kaçakçılık fiilinden dolayı ceza kesilmesi ve bu cezaların kesinleşmesi gerekmektedir.
Davalı vergi dairesi müdürlüğünce davacı şirket tarafından ibraz edilmeyen faturaların düzenlenip düzenlenmediği, düzenlenmişse bu faturaların kimin adına düzenlendiği ve bu mükellefler adına kaçakçılık cezası kesilip kesilmediği hususlarının somut bir biçimde tespit edilmediği açık olduğundan, şirket adına kaçakçılığa iştirakten dolayı ceza kesilmesinde yasal isabet görülmemiş olup, kesilen cezayı kaldıran vergi mahkemesi kararı sonucu itibariyle uygun bulunmuştur.
Açıklanan nedenlerle temyiz isteminin reddine ve Sakarya Vergi Mahkemesinin 23.11.1995 gün ve E:1995/108, K:1995/351 sayılı kararının sonucu itibariyle onanmasına 22.10.1997 gününde oybirliğiyle karar verildi.
